Скользящая средняя себестоимость. Себестоимость выпуска продукции. Списание материалов в производство по методу лифо

Если вы всерьез решили заняться торговлей, то вам придется выбрать, какой метод расчета себестоимости использовать. Такой, казалось бы, простой вопрос - как списывать проданные товары, - может серьезно повлиять на то, как будет развиваться ваша торговля. В этом материале мы рассмотрим все разрешенные законом методы расчета себестоимости , оценим преимущества каждого, а также расскажем, когда какой лучше применять.

Обратите внимание: вести учет и смотреть аналитику удобнее в одной и той же программе. В товароучетном сервисе МойСклад есть встроенные отчеты по оборотам, остаткам, прибыльности, движению товаров. Они формируются автоматически, их можно просмотреть в любой момент - например, в мобильном приложении. Неважно, где вы находитесь: бизнес всегда под контролем. Зарегистрируйтесь и попробуйте прямо сейчас: это бесплатно!

Закон разрешает три способа оценки и расчета - по стоимости каждой единицы товара, по средней себестоимости и по методу FIFO (англ. «first in, first out»). Каждый из них будет давать разные показатели по прибыльности бизнеса, а значит, и по налоговому, и по управленческому учету. Разберем, в чем отличие.

Как понятно из названия, этот метод предполагает, что при расчетах учитывается стоимость каждого конкретного товара. Такую систему применяют при торговле уникальными и дорогими товарами, когда важна точность. Например, она подойдет тем, кто будет продавать автомобили, предметы искусства или ювелирные изделия. Логично, что когда товар штучный, и один не может свободно заменить другой, в учет при списании ТМЦ вносится именно та цена, по которой он был поставлен. Этот метод предполагает также, что всегда понятно, из какой конкретно поставки был проданный товар.

Метод средней себестоимости

Он используется чаще, чем предыдущий, и предполагает ежемесячный расчет себестоимости товаров по среднему арифметическому. При этом не имеет значения, из какой конкретно поставки «ушел» тот или иной товар. Данный метод списания ТМЦ подойдет для компаний, торгующих изделиями, для которых штучный учет не важен. Это могут быть, например, канцтовары, одежда, обувь, игрушки, косметика и любые другие товары широкого потребления. Особенно выгоден метод средней себестоимости для тех товаров, цена на которые постоянно меняется и в большую, и в меньшую сторону.

Этот метод наиболее прост для учета. Средняя стоимость товаров рассчитывается по такой формуле:

[средняя стоимость ТМЦ] = ([стоимость ТМЦ на начало месяца] + [стоимость ТМЦ, поступивших за месяц]) / ([количество ТМЦ на начало месяца] + [количество ТМЦ, поступивших за месяц])

А стоимость списанных за месяц товарно-материальных ценностей вычисляется так:

[стоимость списанных ТМЦ] = [средняя стоимость ТМЦ] X [количество ТМЦ, проданных за месяц]

На начало месяца в магазине «Канцтовары» оставалось 370 шариковых ручек по закупочной цене 10 рублей. В течение месяца было поставлено еще 1000 ручек двумя партиями - 500 по 9 рублей 50 копеек и 500 по 9 рублей. Считаем среднюю стоимость.

Стоимость ТМЦ на начало месяца: 370 X 10 = 3700 (руб.)
Стоимость 1-й новой поставки ТМЦ: 500 X 9.5 = 4750 (руб.)
Стоимость 2-й новой поставки ТМЦ: 500 X 9 = 4500 (руб.)
Средняя стоимость ТМЦ: (3700 + 4750 + 4500) : (370 + 1000) = 9.45 (руб.)

1100 X 15 – 1100 X 9.45 = 6105 (руб.)

Преимущества метода расчета по средней себестоимости - в стабильности цены продаваемых материалов и простоте. Однако с точки зрения налогового учета он не является оптимальным в том случае, когда, например, вы закупаете одни и те же ручки у одного и того же поставщика, и он постепенно снижает вам цены. Рассмотрим следующий вариант.

Метод ФИФО. Пример расчета

Это самый популярный метод расчета себестоимости. В нем используется принцип очереди. Предполагается, что первыми списываются товары, которые были поставлены раньше. Отсюда и название метода FIFO (англ. «first in, first out» - «первый пришел, первый ушел»). При этом, за исключением случаев, когда важен срок годности, не обязательно сначала отгружать товары из более ранней поставки - это используется в расчетах как допущение. То есть себестоимость товаров, которые продаются первыми, считается по цене остатков из самой «старой» поставки. Когда остатки количественно исчерпываются, списание ТМЦ идет уже по цене следующей по времени поставки, затем - следующей, и так далее.

Пример расчета по методу ФИФО

Возьмем наш магазин «Канцтовары» с шариковыми ручками и точно такую же ситуацию, которая приведена выше. У нас есть 370 шариковых ручек по 10 рублей и поставка двумя партиями по 500 ручек – сначала за 9 рублей 50 копеек, потом за 9 рублей. Продано 1100 ручек по 15 рублей. Считаем прибыль.

Первыми уйдут 370 ручек по 10 рублей - это 3700 рублей. Далее уходят 500 ручек по 9.5 рублей - это еще 4750. Остается 230 ручек по 9 рублей, это 2070 рублей.

1100 X 15 – (3700 + 4750 + 2070) = 5980 (руб.)

Как видно из примера расчета по методу ФИФО, показатель прибыли в данном случае ниже, чем в примере со средней стоимостью. Соответственно, налог на прибыль будет меньше.

ФИФО или средняя себестоимость - что лучше?

Оба этих метода вполне рабочие. Однако ФИФО считается более точным, чем метод средней себестоимости. Особенно он выгоден в плане налогов, если цена на закупаемые вами товары постоянно снижается. Тогда стоимость списываемых товаров будет наибольшей, а остатка - минимальной. Поэтому ответом на вопрос, что лучше, ФИФО или средняя себестоимость , в большинстве случаев будет первый вариант.

Метод ФИФО в складской программе

Несмотря на то, что метод ФИФО достаточно прост по части понимания принципа его действия, каждый раз считать себестоимость вручную очень трудоемко. Особенно если у вас небольшой бизнес, а вы сами - и директор, и кассир, и бухгалтер, и главный закупщик. Гораздо проще, если вы просто вводите данные о поставках и продажах и тут же получаете результат. Именно так можно работать с сервисом МойСклад . Программа полностью автоматизирует процессы торговли и сама считает себестоимость списанных товаров по методу ФИФО. МойСклад вычисляет рентабельность для каждого товара или товарной группы, хранит и показывает текущие и исторические остатки, а также множество других данных, которые могут пригодиться. Таким образом, вы экономите время и можете быть уверены в точности тех показателей, на основе которых принимаете решения.

Согласно законодательству, организация сама выбирает, как именно считать себестоимость товаров. Важно, чтобы метод, которым вы считаете, обязательно был отражен в учетной политике компании. Об этом говорится в 313 статье Налогового кодекса РФ, а также в пункте 73 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 октября 2001 г. № 119н.

Изменения в учетную политику можно вносить раз в год. То есть внести их вы можете и раньше, но действовать они по закону начнут в следующем году - в начале нового налогового периода. Учетную политику составляет бухгалтер и утверждает руководитель организации.

Для целей управленческого учета вы свободны применять любой метод расчета себестоимости. Наш совет - использовать тот же, что прописан в вашей учетной политике, - так будет меньше путаницы.

Методы списания себестоимости запасов

Для учета списания сырья и материалов в производство предприятие вправе самостоятельно выбрать один из методов, предлагаемых ПБУ 5/01, а также Методическими указаниями Минфина от 28.12.2001 № 119н. Разрешены к применению методы списания:

• · по себестоимости единицы запасов;
• · по методу ФИФО;
• · по средней себестоимости

ВАЖНО! С 01.01.2008 приказом Минфина от 26.03.2007 № 26н из возможных методов списания для целей бухучета исключен ЛИФО.

Об исключении ЛИФО из применения в налоговом учете см. в статье .

Списание по себестоимости единицы обычно используется там, где специфика запасов предусматривает особый штучный порядок оценки, например, для драгметаллов и камней в ювелирном производстве. Возможно также применение на предприятиях с небольшой фиксированной номенклатурой запасов. Однако в связи с довольно большой трудоемкостью для учета, без необходимости метод применяется редко.

Название ФИФО — это аббревиатура от английского first in — first out (первый пришел — первый ушел). Первыми списываются в производство более ранние партии поступивших запасов.

Списание по средней себестоимости предполагает определять среднюю стоимость единицы по виду или группе запасов математическим методом. Общая формула расчета средней себестоимости (ССт):

ССт = Общая себестоимость вида (группы) запасов

Количество запасов по виду (в группе)

Остановимся на последнем методе подробнее.

Особенности списания по средней себестоимости

Для учета запасов по средней стоимости следует выполнить ряд определенных действий:

1. Отразить принятый метод учета в учетной политике. При этом следует соблюдать обязательные критерии:

• данный метод будет применяться для всех определенных политикой видов и/или групп запасов;
• будет соблюдаться принцип последовательности применения (выбранный метод будет использоваться в течение длительного периода).

1. Организовать учет запасов таким образом, чтобы соблюдались следующие параметры:

• рабочая аналитика позволяла четко идентифицировать виды и группы номенклатуры запасов;
• порядок оприходования и фактического отпуска в производство позволял точно определять количество принятых или списываемых запасов в установленных единицах измерения;
• на счетах бухучета оперативно отражалась себестоимость каждой партии запасов.

1. Установить и закрепить во внутренних регламентах методику расчета средней себестоимости. Письмом Минфина «Об учете МПЗ» от 10.03.2004 № 16-00-14/59 закреплены 2 основные методики (исходя из содержания Методических указаний):

• взвешенная оценка — когда стоимостной расчет производится за установленный период (обычно месяц); при этом в течение периода списание сырья и материалов в производство происходит только в количественном выражении;
• скользящая оценка — когда средняя себестоимость определяется по каждой партии запасов, отпускаемой в производство; при этом учет ведется сразу в двух измерениях — количественном и стоимостном по средней себестоимости.

Пример 1

ООО «Виктория» торгует выпечкой собственного производства. На 2016 год учетной политикой общества для сырья и материалов установлено списание в производство по средней себестоимости. ООО установило рассчитывать среднюю себестоимость 1 раз в месяц по методу взвешенной оценки.

На 31.05.2016 у ООО есть следующие данные по группе «Сыпучие продукты»:

Для того чтобы определить величину списания на производство за период, необходимо выполнить по каждому запасу из группы расчет средней себестоимости на 31.05.2016 по приведенной выше формуле:

Списание Дт 20 Кт 10/в разрезе номенклатуры

Пример 2

ООО «Швея» занимается пошивом одежды. На изделие № 15 идет 2 вида ткани — основная и подкладка. Расчет средней себестоимости списываемой в производство ткани происходит скользящим методом. 01.06.2016 ООО получило заказ на партию изделий № 15.

На 01.06.2016 остатки ткани, используемой в изделии № 15:

Основная ткань 50 м стоимостью 10 000 руб.

Подкладка 50 м стоимостью 5 000 руб.

ООО начало работу над заказом 02.06.2016, при этом ежедневно в пошив отпускается 30 м основной ткани и 25 м подкладочной.

03.06.2016 поступила дополнительно закупленная основная ткань: 100 м за 24 000 руб.

04.06.2016 поступила подкладка: 100 м за 11 000 руб.

Ежедневное списание в производство будет отражаться таким образом

Итоги

Метод списания по средней себестоимости наиболее удобен для большинства производственных предприятий. Применение метода характеризуется такими основными аспектами, как специальные формулировки в учетной политике, организация соответствующего количественно-суммового учета и выбор методики расчетов.

В настоящее время для целей бухгалтерского учета применяются следующие способы оценки себестоимости товарно-материальных ценностей:

• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

• метод оценки по стоимости единицы запасов;
• метод оценки по средней стоимости
• метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

• при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) способы закреплены в пункте 8 статьи 254 НК РФ;
• при реализации покупных товаров способы закреплены в пп.3 п.1 ст. 268 НК РФ;
• при реализации или ином выбытии ценных бумаг способы закреплены в п. 9 ст. 280 НК РФ.

Это объясняется стремлением сблизить отечественные стандарты бухгалтерского учета с международными. Однако для целей налогообложения по-прежнему применяют четыре метода оценки материально-производственных запасов.
Кратко опишем каждый из методов.

По себестоимости каждой единицы оцениваются МПЗ, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Такой способ применяется в исключительных случаях или при небольшой номенклатуре ТМЦ. Он характеризуется особенной трудоемкостью, при условии, что применяется на предприятиях с большой номенклатурой.

Например.
Компания производит корпусную мебель. Остаток на начало месяца витражного стекла составляет 5 листов на сумму 125 000,00 рублей.
В течение месяца приобретено: 3 листа витражного стекла на сумму 84 000,00 рублей.
Транспортные расходы включаются в себестоимость и составляют 3000 рублей.
В течение месяца было израсходовано 2 листа из остатка, 1 лист из поступления витражного стекла.

Определим фактическую себестоимость остатка: 125 000 / 5 = 25 000 рублей за лист;
Определим фактическую себестоимость поступления: (84 000 + 3 000) / 3 = 29 000,00 рублей за лист;

Стоимость израсходованного в процессе производства сырья за месяц составит: 25 000 * 2 + 29 000 = 79 000 рублей.
Как показывает пример, при применении этого метода нет необходимости производить дополнительные расчеты. Если есть возможность точно определить, какие именно материалы используются в производстве, применение этого метода имеет преимущества, поскольку списание материалов производится по их реальной стоимости, без отклонений.

Расчет по средней стоимости производится путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца запасов. Этот способ является наиболее распространенным, включается в типовые версии бухгалтерских программ.

Например, организация занимается производством корпусной мебели. Остаток ДСП на начало месяца составляет 300 листов на сумму 600 000,00 рублей.
В течение месяца поступление производилось несколькими партиями, в том числе:

• 100 листов на сумму 180 000,00 рублей;
• 50 листов на сумму 105 000,00 рублей.

Рассчитаем среднюю себестоимость одного листа ДСП: (600 000 + 180 000 + 105 000) / (300 + 100 + 50) = 885 000 / 450 = 1 966,67 рублей за лист.
Рассчитаем стоимость списанного на производство ДСП: 410 * 1 966,67 = 806 334,70 рублей.
Остаток ДСП на конец месяца составит 300 + 150 - 410 = 40 листов на сумму 40 * 1 966,67 = 78 666,80 рублей.

При способе ФИФО запасы, первыми поступающие в производство (продажу), оцениваются по себестоимости запасов первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Таким образом, последовательность списания при применении этого метода следующая: сначала списываются остатки на начало периода, затем первая партия, далее по порядку. Иначе этот метод можно назвать конвейерным. В условиях роста цен на приобретаемые материалы себестоимость приобретенной продукции минимальна, при этом оценка запасов и прибыли максимальна. А при падении цен - наоборот, запасы и прибыль минимизируются.

При применении метода ФИФО при расчете стоимости материалов, отпущенных в производство можно воспользоваться одним из нижеприведенных способов:
Первый способ основан на списании стоимости каждой партии по порядку: сначала списывается стоимость остатка, если количество списанных материалов больше остатка, списывается первая поступившая партия, далее вторая и последующие. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Второй способ основан на определении остатка материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).
Воспользовавшись условиями предыдущего примера, произведем расчет по методу ФИФО с применением двух вариантов.

Вариант 1:
Списано на производство:
300 листов на сумму 600 000,00 рублей; 100 листов на сумму 180 000,00 рублей; 10 листов на сумму 21 000,00 рублей. Всего: 801 000,00 рублей. Остаток на конец месяца 40 листов на сумму 84 000,00 рублей.

Вариант 2:
Остаток ДСП на конец месяца составляет 40 листов (300 + 150 - 410), весь остаток из второй партии. Соответственно стоимость остатка составляет: 84 000,00 рублей;
Рассчитаем стоимость списанного ДСП: 600 000 + 180 000 + 105 000 - 84 000 = 801 000,00
Средняя себестоимость одного листа ДСП, списанного на производство, составляет 801 000 / 410 = 1953,66 рублей за 1 лист.

При способе ЛИФО запасы, первыми поступающие в производство (продажу), оцениваются по себестоимости последних в последовательности приобретения. Метод ЛИФО является методом, противоположным методу ФИФО. В условиях роста цен - минимальная оценка запасов и прибыли. В условиях падения цен - максимизация оценки запасов и прибыли.

Существует два способа расчета стоимости материалов, отпущенных в производство с применением метода ЛИФО. Способы аналогичны вышеприведенным для метода ФИФО, с той разницей, что для первого варианта расчета используется стоимость последней поступившей партии, далее партии списываются в обратном порядке. Для определения остатка на конец периода используется стоимость наиболее ранней приобретенной партии. Для краткости воспользуемся последним способом расчета.

Условия примера те же.
Остаток ДСП на конец месяца переходит из остатка на начало месяца, поскольку на производство израсходовано 410 листов ДСП, из них 50 листов из последней партии, 100 листов из первой партии, 260 листов из остатка на начало месяца.
Итак, остаток составит 40 листов по цене 2000 рублей за лист, на сумму 80 000,00 рублей.

Определим стоимость ДСП, израсходованного на производство: 600 000 + 180 000 + 105 000 - 80 000 = 805 000,00
Средняя себестоимость 1 листа списанного на производство ДСП равна 1963,41 руб.
Оговоримся, что на практике используются два варианта применения способов средних оценок фактической себестоимости ТМЦ при отпуске в производство или списании на иные цели:

Первый, предполагает взвешенную оценку исходя из среднемесячной фактической себестоимости, в этом случае в расчет включаются количество, и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период).
Второй способ основан на определении фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), в этом случае расчет средней оценки производится на основании количества и стоимости материалов на начало месяца и всех поступлений до момента отпуска.

Таким образом, выбор даты, на которую производится оценка ТМЦ, определяет разницу между взвешенной и скользящей оценкой.
Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники.

Варианты исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов для целей бухгалтерского и налогового учета должны раскрываться в учетной политике организации.
Сравниваем полученные результаты:

В приведенном примере не прослеживается яркой тенденции к различиям полученных значений при применении различных способов оценки МПЗ, поскольку условиями примера предусмотрено колебание цены приобретения материалов. Так себестоимость остатка на начало составляет 2 000,00 рублей, в отчетном периоде материалы приобретались по цене 1800,00 и 2 100,00 рублей.

При условии устойчивого роста цен, наиболее выгодным, бесспорно, является метод ЛИФО, поскольку себестоимость списанных ТМЦ возрастает, а прибыль, соответственно снижается. Когда цены снижаются, наблюдается прямо противоположная картина при применении метода ФИФО. Во избежание скачков бухгалтера, как правило, выбирают и для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения метод списания МПЗ по средней себестоимости. Этот метод проверен временем и не вызывает сложностей в расчетах, а так же дает средние показатели при любых изменениях цен на рынке.

Для принятия верных управленческих решений в области управления запасами существует необходимость выбора способа оценки МПЗ для целей бухгалтерского учета.
Для целей налогообложения тот или иной метод оценки материалов применяется для оптимизации налогообложения, в частности для уменьшения платежей по налогу на прибыль при условии выбора того метода который предусматривает списание на уменьшение налоговой базы максимальных из числа возможных расходов.

Последствия применения разных методов оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Каким же образом учесть разницы, возникающие при применении разных методов оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. В этом случае возникает необходимость применения требований ПБУ 18/02.

Итак, организация применяет разные методы оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Какие же возникают разницы?

В случае, если сумма расходов, отраженная в бухгалтерском учете превышает сумму расходов, принятую для налогообложения, возникает вычитаемая временная разница, и, как следствие, отложенный налоговый актив (ОНА). Если сумма расходов, отраженная в бухгалтерском учете меньше, чем сумма расходов, принятая для исчисления налога на прибыль возникает налогооблагаемая временная разница, и, как следствие, отложенное налоговое обязательство. Рассмотрим возникновение разниц на основании данных нашего примера.

При расчете методом средней себестоимости, сумма относимая на себестоимость составляет 806 334,70 рублей, при методе ФИФО - 801 000,00 рублей, при методе ЛИФО 805 000,00 рублей.

Оптимальным методом оценки МПЗ для целей налогового учета в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения, является метод ФИФО, поскольку способ оценки МПЗ по средней себестоимости для целей налогового учета расходов при УСН не позволяет соблюдать требования ст. 346.17 НК РФ, в части контроля оплаты расходов. При этом у организации сохраняется возможность вести учет МПЗ "по средней" в бухгалтерском учете.

Конечно, возникновение разниц между бухгалтерским и налоговым учетом приводит к усложнению учетного процесса, как следствие к большему количеству ошибок. Однако конъюнктура рынка, наличие множественных подходов пользователей бухгалтерской отчетности (например, организации выгодно показать прибыль для выплаты дивидендов в большем размере) и последние изменения в законодательстве увеличивают количество ситуаций, когда эти разницы возникают. Кроме того, если номенклатура материалов (товаров) невелика и у бухгалтера есть возможность партионного учета, следует задуматься, а так ли удобен и практичен с точки зрения налогообложения метод средневзвешенной оценки.

Пунктом 16 ПБУ 5/01 и п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н, установлены следующие способы оценки МПЗ при отпуске в производство и ином выбытии:

· по себестоимости каждой единицы;

· по средней себестоимости;

· по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов);

· по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).

Следует отметить, что в целях бухгалтерского учета организация может использовать различные методы списания для разных групп МПЗ.

Рассмотрим подробнее каждый из указанных методов.

Списание МПЗ по себестоимости каждой единицы

Метод списания материалов по себестоимости каждой единицы удобен для применения в случаях, когда организация использует в производстве небольшую номенклатуру материалов и можно легко отследить, из какой именно партии списаны материалы, причем цены на них остаются достаточно стабильными в течение длительного периода. В этом случае учет ведется по каждой партии материалов отдельно, и списываются материалы именно по тем ценам, по которым они приняты к учету. Пунктом 74 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов предложено два варианта списания материалов по цене каждой единицы:

1. В себестоимость единицы включаются все расходы, связанные с приобретением этих запасов. Этот способ применяется, когда есть возможность точно определить суммы расходов по приобретению, которые относятся к разным материалам.

2. Упрощенный способ, по которому в себестоимость единицы включается только стоимость запасов по договорным ценам, а транспортные и иные расходы, связанные с их приобретением, учитываются отдельно и списываются пропорционально стоимости материалов, списанных в производство, в договорных ценах. Этот способ применяется, когда невозможно точно установить, какая доля транспортно-заготовительных расходов относится к каждой конкретной партии приобретенных материалов.

Пример 1

1 вариант

На начало месяца в организации «Эталон» числились остатки краски в количестве 120 кг на сумму 3600 руб. по фактической себестоимости.

· первая партия - 150 кг, стоимость партии - 3200 руб., транспортные расходы составили 1000 руб.;

· вторая партия - 200 кг, стоимость партии - 5600 руб., транспортные расходы составили 1000 руб.

Учет материалов ведется с включением транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость. Для простоты расчетов все суммы приведены без НДС.

Фактическая себестоимость краски составляет:

остаток на начало месяца: 3600 / 120 = 30 руб.;

первая партия: (3200 + 1000) / 150 = 28 руб. за 1 кг;

вторая партия: (5600 + 1000) / 200 = 33 руб. за 1 кг.

В течение месяца израсходовано:

Стоимость израсходованной краски составляет:

100 × 30 + 90 × 28 + 120 × 33 = 9480 руб.

Пример 2

Вариант 2

Организация «А» применяет упрощенный способ списания материалов по себестоимости каждой единицы.

На начало месяца в организации «А» числятся 120 кг краски на сумму 3100 руб. по договорным ценам. Транспортные расходы - 500 руб.

В течение месяца приобретены две партии краски:

1) 150 кг, стоимость партии - 3200 руб. Транспортные расходы - 1000 руб.;

2) 200 кг, стоимость партии - 5600 руб. Транспортные расходы - 1000 руб.

Себестоимость краски по договорным ценам составляет:

остаток на начало месяца: 3100 / 120 = 25,83 руб.;

первая партия: 3200 / 150 = 21,33 руб.;

вторая партия: 5600 / 200 = 28 руб.

В течение месяца отпущено в производство:

· 100 кг краски из остатка на начало месяца;

· 90 кг краски из первой партии;

· 120 кг краски из второй партии.

Стоимость отпущенной краски в производство за месяц по договорным ценам составляет: 100 кг × 25,83 руб. + 90 кг × 21,33 руб. + 120 кг × 28 руб. = 8132,70 руб.

Рассчитаем процент ТЗР:

(500 + 1000 + 1000) / (3100 + 3200 + 5600) × 100 = 21,01 %.

Сумма ТЗР, относящаяся на увеличение стоимости краски, отпущенной в производство:

8132,70 руб. × 21,01 % = 1708,68 руб.

Основным преимуществом метода списания МПЗ по себестоимости каждой единицы является то, что все материалы списываются по их реальной себестоимости без каких-либо отклонений. Однако повторяем, данный метод применим только в тех случаях, когда организация использует сравнительно небольшую номенклатуру материалов и когда можно точно определить, какие именно материалы списаны.

В тех же случаях, когда невозможно точно отследить, материалы из какой именно партии отпущены в производство, целесообразно применять один из трех описанных ниже методов.

Списание материалов в производство по средней себестоимости

Метод списания МПЗ по средней себестоимости заключается в следующем. По каждому виду материалов средняя себестоимость единицы определяется как частное от деления общей себестоимости этих материалов (сумма стоимости материалов на начало месяца и поступивших в течение месяца) на количество этих материалов (сумма остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца).

Стоимость материалов, списанных в производство, определяется умножением их количества на среднюю себестоимость. Стоимость остатка на конец месяца определяется умножением количества материала на остатке на среднюю себестоимость. Таким образом, средняя себестоимость единицы материалов может изменяться от месяца к месяцу. Сальдо по счетам учета МПЗ отражается по средней себестоимости.

Пример 3

Предположим, что в организации «Эталон» на начало месяца остаток ткани составляет 1 500 м, средняя себестоимость составляет 95 руб. за 1 м. В течение месяца поступила ткань:

1-я партия: 1000 м по цене 89,50 руб. за 1 м;

2-я партия: 500 м по цене 100 руб. за 1 м;

3-я партия: 1200 м по цене 80 руб. за 1 м.

В течение месяца израсходовано на производство 3500 м ткани.

Средняя себестоимость ткани составляет:

(1500 × 95 + 1000 × 89,50 + 500 × 100 + 1200 × 80) / (1500 + 1000 + 500 + 1200) = 90 руб. за 1 м.

Стоимость списанной в производство ткани составляет: 3500 × 90,00 = 315 000 руб.

Остаток ткани на конец месяца: (1500 + 1000 + 500 + 1200) – 3500 = 700 м.

Стоимость остатка ткани на конец месяца: 700 × 90,00 = 63 000 руб.

Обратите внимание!

В письме Минфина РФ от 10 марта 2004 г. № 16-00-14/59 «О бухгалтерском учете материально-производственных запасов» дано разъяснение о применении способов средних оценок фактической себестоимости материалов:

«В соответствии с Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н “Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов”, пункт 78, применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или списанных на иные цели, предусмотренных в подпунктах “б”, “в”, “г” пункта 73 настоящих Методических указаний, может осуществляться следующими вариантами:

· исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

· путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники.

Таким образом, каких-либо ограничений, за исключением чисто экономического фактора, вытекающего из «принципа рационального ведения бухгалтерского учета», в применении указанных вариантов средних оценок не предусмотрено».

Разница между взвешенной и скользящей оценкой заключается в выборе даты, на которую производится оценка сырья и материалов. При использовании взвешенной оценки, она производится на отчетную дату, а при использовании скользящей оценки - на момент списания сырья и материалов в производство. Поясним сказанное на примере.

Пример 4

Цифры приведены без НДС.

На начало месяца в учете организации «Эталон» числились остатки ткани для производства швейных изделий в количестве 500 м на сумму 25 000 руб. Средняя себестоимость 1 м ткани составляет 50 руб.

В течение месяца на склад ООО «Эталон» поступило:

2-го числа: 100 м ткани по цене 45 руб. на сумму 4500 руб.;

10-го числа: 200 м ткани по цене 52 руб. на сумму 10 400 руб.;

25-го числа: 300 м ткани по цене 47 руб. на сумму 14 100 руб.

В течение месяца отпущено в производство 700 м ткани, в том числе:

17-го числа - 400 м;

27-го числа - 300 м.

1. Организация «Эталон» применяет взвешенную оценку (оценка производится на отчетную дату).

Определим количество и стоимость ткани, поступившей в течение месяца, с учетом количества и стоимости ткани на начало месяца:

500 + 100 + 200 + 300 = 1100 м.

25 000 + 4500 + 10 400 + 14 100 = 54 000 руб.

Средняя цена 1 м ткани за месяц составит:

54 000 руб. / 1100 м = 49,09 руб.

Стоимость списанной в течение месяца ткани:

700 м × 49,09 руб. = 34 363 руб.

Остаток ткани на конец месяца: 1100 – 700 = 400 м.

Стоимость остатка ткани на конец месяца: 54 000 – 34 363 = 19 637 руб.

19 637 руб. / 400 м = 49,09 руб.

2. Организация «Эталон» применяет скользящую оценку (оценка производится на дату списания материалов в производство).

Первая партия ткани отпущена в производство 17 числа, следовательно, при использовании данного метода следует определить среднюю стоимость ткани на эту дату.

Определим количество и стоимость поступившей ткани (с учетом остатка на начало месяца) на 17 число:

500 + 100 + 200 = 800 м.

25 000 + 4500 + 10 400 = 39 900 руб.

Средняя стоимость 1 м ткани: 39 900 руб. / 800 м = 49,88 руб.

17 числа в производство отпущено 400 м ткани, ее стоимость составит:

400 м × 49,88 руб. = 19 952 руб.

Теперь следует определить количество, стоимость и среднюю стоимость 1 м ткани, оставшейся на складе на 18 число:

800 – 400 = 400 м.

39 900 – 19 952 = 19 948 руб.

19 948 руб. / 400 м = 49,87 руб.

Следующая партия ткани отпущена в производство 27 числа, но 25 числа на склад поступила еще одна партия ткани в количестве 300 м на сумму 14 100 руб. Следовательно, необходимо определить среднюю стоимость 1 м ткани, сложившуюся на 27 число.

Определим количество и стоимость 1 мемтра ткани, поступившей с 18 до 27 числа (с учетом остатка на 18 число):

400 + 300 = 700 м.

19 948 + 14 100 = 34 048 руб.

Средняя стоимость 1 м ткани на момент отпуска следующей партии составит:

34 048 руб. / 700 м = 48,64 руб.

Стоимость ткани, отпущенной в производство 27 числа, составит:

300 м × 48,64 руб. = 14 592 руб.

Остаток ткани на конец месяца: 700 – 300 = 400 м.

Стоимость ткани на конец месяца: 34 048 – 14 592 = 19 456 руб.

Средняя стоимость 1 м ткани на конец месяца (на начало следующего месяца):

19 456 руб. / 400 м = 48,64 руб.

Окончание примера.

Отметим, что на выбор того или иного способа оценки влияет порядок документооборота, установленный в организации.

Списание материалов в производство по методу ФИФО

Данный метод основан на допущении, что материалы отпускаются в производство в течение отчетного периода в последовательности их приобретения, то есть материалы, первыми отпущенные в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени закупок. При применении этого метода оценка материалов, находящихся на складе производственной организации на конец отчетного периода, производится по себестоимости последних по времени закупок, а в себестоимости готовой продукции учитывается стоимость ранних по времени закупок.

В случае если первые по времени приобретения партии материалов стоят дешевле, а последующие - дороже, то применение метода ФИФО приводит к увеличению балансовой прибыли, так как материалы списываются в производство по меньшей стоимости, что снижает себестоимость готовой продукции, однако остаток материалов на складе отражается по более высокой цене.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то применение данного метода приводит к увеличению себестоимости продукции и, соответственно, к уменьшению балансовой прибыли.

Существует два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ФИФО:

1. Сначала списываются материалы по стоимости первой приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается вторая и т.д. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Пример 5

В примере цифры приведены без НДС.

На начало месяца в учете ООО «Электрон» числятся остатки кинескопов черно-белого изображения в количестве 28 штук по цене 892,86 руб. за штуку на сумму 25 000 руб. В течение месяца в ООО «Электрон» поступило кинескопов:

1-я партия: 10 штук по цене 930 руб.;

2-я партия: 20 штук по цене 900 руб.;

3-я партия: 15 штук по цене 830 руб.

В течение месяца отпущено в производство 60 кинескопов.

Для большей наглядности сведем все данные в таблицу.

Исходные данные

При использовании данного метода фактическая себестоимость кинескопов, отпущенных в производство, составит:

1 вариант

Всего отпущено в производство 60 кинескопов, причем сначала полностью списывается остаток кинескопов на начало месяца (28 штук), затем списывается первая поступившая партия (10 штук), вторая (20 штук), и оставшееся количество (2 штуки) списывается из третьей партии. Стоимость кинескопов, отпущенных в производство, составляет:

28 штук × 892,86 руб. + 10 штук × 930 руб. + 20 штук × 900 руб. + 2 штуки × 830 руб. = 53 960 руб.

Фактическая себестоимость одного кинескопа составляет: 53 960 рублей/60 штук = 899,33 руб.

Количественный остаток кинескопов на складе составляет: (28 + 45) – 60 = 13 штук.

Стоимость остатка кинескопов на складе: 13 штук × 830 руб. = 10 790 руб.

Как видим, при этом варианте необходимо точно определить, кинескопы из какой партии составляют остаток на конец месяца, так как в следующем месяце именно она (третья партия) первой подлежит списанию.

2 вариант

Остаток кинескопов на конец месяца составляет 13 штук стоимостью 830 руб., следовательно, его стоимость 10 790 руб.

Стоимость кинескопов, отпущенных в производство, составляет: (25 000 + 39 750 – 10 790 = 53 960 руб.

Фактическая себестоимость 1 кинескопа, отпущенного в производство, составляет: 53 960 руб. / 60 штук = 899,33 руб.

Из приведенных примеров видно, что стоимость кинескопов, отпущенных в производство, и их остаток на складе одинаковы при использовании обоих вариантов. При втором варианте достаточно точно определить, из какой именно партии кинескопов состоит остаток на складе, а стоимость кинескопов, отпущенных в производство, определяется расчетным путем без обязательного отнесения на конкретную партию, тогда как при первом варианте нужно точно определять, из каких именно партий кинескопы списываются и остаются на конец месяца. Этот вариант становится очень трудоемким, если в течение месяца закупки материалов и комплектующих в организации производятся достаточно часто.

Списание материалов в производство по методу ЛИФО

Этот метод основан на допущении, что материалы списываются в производство в последовательности, обратной той, в которой они приобретены. Материалы из ранее приобретенных партий не списываются, пока не израсходована последняя. При этом способе материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, последних по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости первых по времени приобретения.

В том случае, если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие - дороже, применение метода ЛИФО приводит к увеличению себестоимости продукции и уменьшению балансовой прибыли. Остаток материалов на счете 10 «Материалы» отражается по более низким ценам.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то ситуация обратная.

Существует два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ЛИФО:

1. Сначала списываются материалы по стоимости последней приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии - списывается предыдущая партия и т.д. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене первых по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Пример 6

Рассмотрим списание материалов в производство методом ЛИФО, используя условия предыдущего примера (см. таблицу).

1 вариант

Всего отпущено в производство 60 кинескопов, причем сначала полностью списывается третья партия (15 штук), затем списывается вторая поступившая партия (20 штук), первая (10 штук), и оставшееся количество (15 штук) списывается из остатка на начало месяца. Стоимость кинескопов, отпущенных в производство, составляет:

15 штук × 830 руб. + 20 штук × 900 руб. + 10 штук × 930 руб. + 15 штук × 892,86 руб. = 53 142,90 руб.

Фактическая себестоимость одного кинескопа составляет: 53 142,90 руб. / 60 штук = 885,72 руб.

Стоимость остатка кинескопов на складе: 13 штук × 892,86 руб. = 11 607,18 руб.

2 вариант

Остаток кинескопов на конец месяца составляет 13 штук стоимостью 892,86 руб., следовательно, его стоимость 11 607,18 руб.

Стоимость кинескопов, отпущенных в производство, составляет: (25 000 + 39 750) – 11 607,18 = 53 142,82 руб.

Фактическая себестоимость 1 кинескопа составляет: 53 142,82 руб. / 60 штук = 885,72 руб.

Н.С. Кулаева, консультант-методолог ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

МПЗ, также могут отличаться. Это приводит к тому, что фактическая себестоимость разных партий одинаковых материалов может быть различной. Часто при списании материалов в производство невозможно точно определить, из какой именно партии эти материалы, особенно при большой номенклатуре материалов. Поэтому организация должна выбрать и закрепить в учетной политике метод списания МПЗ в производство.

Пунктом 16 ПБУ 5/01 и пунктом 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов установлены следующие способы оценки МПЗ при отпуске в производство и ином выбытии:

· по себестоимости каждой единицы;

· по средней себестоимости;

· по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов);

· по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).

Рассматривая законодательно установленные способы оценки списываемых материалов, следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов (по средней себестоимости, по способу ФИФО и ЛИФО), отпущенных в производство или списанных на иные цели, может осуществляться следующими вариантами:

Исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество, и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц ();

Путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество, и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники.

Вариант исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов должен раскрываться в учетной политике организации.

Наряду с методом оценки по средневзвешенной себестоимости, при которой рассчитывается средняя себестоимость всех поступивших в данном месяце материалов данного вида с учетом входящего остатка, может быть применена оценка по скользящей средней себестоимости, когда средняя себестоимость пересчитывается на каждый момент отпуска. При этом в расчете должны участвовать входящий остаток, и только те партии, которые поступили до соответствующего отпуска материалов. Если при использовании метода ФИФО стоимость отпущенных материалов рассчитывалась только по окончании месяца, то при использовании метода ФИФО по скользящей оценке себестоимость отпускаемых материалов можно рассчитать, не дожидаясь конца месяца. Ведь этот метод предполагает, что материалы отпускаются из наиболее ранних партий, которые уже поступили на момент отпуска материалов.

Аналогично способу ФИФО по стандартному и модифицированному вариантам, использование метода ЛИФО в скользящей оценке позволяет определить себестоимость отпускаемых материалов, не дожидаясь конца месяца.

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 года №60н, допущение последовательности применения учетной политики означает, что принятая организацией применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

Следует отметить, что в целях бухгалтерского учета организация может использовать различные методы списания для разных групп МПЗ.

Пунктом 21 ПБУ 5/01 установлено, что по каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки.

Рассмотрим подробнее каждый из указанных методов.

4.1. Списание материалов по себестоимости каждой единицы

Метод списания материалов по себестоимости каждой единицы удобен для применения в случаях, когда организация использует в производстве небольшую номенклатуру материалов и можно легко отследить, из какой именно партии списаны материалы, причем цены на них остаются достаточно стабильными в течение длительного периода. В этом случае учет ведется по каждой партии материалов отдельно, и списываются материалы именно по тем ценам, по которым они приняты к учету.

Кроме того, этот метод должен применяться для оценки следующих видов МПЗ:

· материалов, которые используются в особом порядке – драгоценных металлов, драгоценных камней, радиоактивных веществ и других подобных материалов;

· запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Пунктом 74 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 года №119н, предложено два варианта списания материалов по цене каждой единицы:

1. В себестоимость единицы включаются все расходы, связанные с приобретением этих запасов. Этот способ применяется, когда есть возможность точно определить суммы расходов по приобретению, которые относятся к разным материалам.

2. Упрощенный способ, по которому в себестоимость единицы включается только стоимость запасов по договорным ценам, а транспортные и иные расходы, связанные с их приобретением, учитываются отдельно и списываются пропорционально стоимости материалов, списанных в производство, в договорных ценах. Этот способ применяется, когда невозможно точно установить, какая доля транспортно-заготовительных расходов относится к каждой конкретной партии приобретенных материалов.

Пример.

На начало месяца в организации числились остатки краски в количестве 120 килограмм на сумму 3600 рублей по фактической себестоимости.

В течение месяца приобретены две партии краски:

Первая партия - 150 килограмм, стоимость партии - 3 200 рублей

Вторая партия - 200 килограмм, стоимость партии - 5 600 рублей

Транспортные расходы составили 1000 рублей

Учет материалов ведется с включением транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость. Для простоты расчетов все суммы приведены без НДС.

Фактическая себестоимость краски составляет:

Остаток на начало месяца: 3 600 / 120 = 30-00 рублей

Первая партия: (3 200 + 1 000) / 150 = 28-00 рублей за 1 килограмм

Вторая партия: (5 600 + 1 000) / 200 = 33-00 рубля за 1 килограмм

В течение месяца израсходовано:

100 килограмм краски из остатка на начало месяца

90 килограмм краски из первой партии

120 килограмм краски из второй партии

Стоимость израсходованной краски составляет:

100 х 30-00 + 90 х 28-00 + 120 х 33-00 = 9 480 рублей

Основным преимуществом метода списания МПЗ по себестоимости каждой единицы является то, что все материалы списываются по их реальной себестоимости без каких-либо отклонений. Однако данный метод применим только в тех случаях, когда организация использует сравнительно небольшую номенклатуру материалов, когда можно точно определить, какие именно материалы списаны.

В тех же случаях, когда невозможно точно отследить, материалы из какой именно партии отпущены в производство, целесообразно применять один из трех описанных ниже методов.

Списание материалов по средней себестоимости

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 5/01 метод списания МПЗ по средней себестоимости заключается в следующем. По каждому виду материалов средняя себестоимость единицы определяется как частное от деления общей себестоимости этих материалов (сумма стоимости материалов на начало месяца и поступивших в течение месяца) на количество этих материалов (сумма остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца).

Стоимость материалов, списанных в производство, определяется умножением их количества на среднюю себестоимость. Стоимость остатка на конец месяца определяется умножением количества материала на остатке на среднюю себестоимость. Таким образом, средняя себестоимость единицы материалов может изменяться от месяца к месяцу. Сальдо по счетам учета МПЗ отражается по средней себестоимости.

Пример.

На начало месяца в организации остаток ткани составляет 1 500 м, средняя себестоимость составляет 95 рублей за 1м. В течение месяца поступила ткань:

1-я партия: 1 000м по цене 89-50 рублей за 1м;

2-я партия: 500м по цене 100 рублей за 1м;

3-я партия: 1 200м по цене 80 рублей за 1м.

В течение месяца израсходовано на производство 3 500м ткани.

Средняя себестоимость ткани составляет:

(1500 х 95 + 1000 х 89-50 + 500 х 100 + 1200 х 80) / (1500 + 1000 + 500 + 1200) = 90 рублей за 1м.

Стоимость списанной в производство ткани составляет: 3 500 х 90-00 = 315 000 рублей.

Остаток ткани на конец месяца: (1 500 + 1 000 + 500 + 1 200) – 3 500 = 700 м.

Стоимость остатка ткани на конец месяца: 700 х 90-00 = 63 000 рублей

Списание материалов по методу ФИФО

Метод ФИФО (от английского First In First Out) еще называют моделью конвейера.

В соответствии с пунктом 19 ПБУ 5/01 данный метод основан на допущении, что материалы списываются в производство в той последовательности, в которой они приобретены. Материалы из последующих партий не списываются, пока полностью не израсходована предыдущая. При этом способе материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, первых по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости последних по времени приобретения.

В том случае если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие дороже, применение метода ФИФО приводит к следующему результату - материалы списываются в производство по меньшей стоимости, соответственно, себестоимость продукции ниже и прибыль выше.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то, наоборот, в случае применения метода ФИФО прибыль будет уменьшаться.

В литературе предложено два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ФИФО.

1. Сначала списываются материалы по стоимости первой приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается вторая и так далее Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Пример.

В течение месяца поступило:

Общая стоимость поступившей краски составляет:

1 вариант

Всего списано 270 банок краски, причем сначала полностью списывается остаток на начало месяца (100 банок), затем списывается первая партия (120 банок). Так как общее количество больше, то оставшееся количество списывается из второй партии 270 – (100 + 120) = 50 банок

100 х 35-00 + 120 х 40-00 + 50 х 45-00 = 10 550-00 рублей

(3 500-00 + 13 400-00) – 10 550-00 = 6 350-00 рублей

При данном варианте необходимо точно определить, материалы из каких партий составляют остаток на конец месяца, так как в следующем месяце они будут списываться первыми.

Остаток составляют:

Из второй партии: 80 – 50 = 30 банок на сумму 30 х 45-00 = 1 350-00 рублей;

Третья партия остается на конец месяца полностью: 100 х 50-00 = 5 000-00 рублей

2 вариант

Остаток на конец месяца составляет 130 банок, причем третья партия (100 банок) числится на остатке полностью, поскольку этого недостаточно, 30 банок из второй партии также включаются в остаток.

100 х 50-00 + 30 х 45-00 = 6 350-00 рублей

Стоимость списанной краски составляет:

(3 500-00 + 13 400-00) – 6 350-00 = 10 550-00.

Средняя себестоимость одной банки списанной краски составляет:

10 550-00 / 270 = 39-07 рублей

Из приведенных примеров видно, что стоимость списанных материалов и остатка одинаковы при использовании обоих вариантов. При втором варианте достаточно точно определить, материалы из каких именно партий составляют остаток на складе, а стоимость списанных материалов определяется расчетным путем без обязательного отнесения на конкретную партию, тогда как при первом варианте нужно точно определять, из каких именно партий материалы списываются и остаются на конец месяца. Этот вариант становится очень трудоемким, если в течение месяца закупки материалов производятся достаточно часто.

Списание материалов по методу ЛИФО

Метод ЛИФО (от английского Last In First Out) называют также моделью бочки.

Согласно пункту 20 ПБУ 5/01 этот метод основан на допущении, что материалы списываются в производство в последовательности, обратной той, в которой они приобретены. Материалы из ранее приобретенных партий не списываются, пока не израсходована последняя. При методе ЛИФО материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, последних по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости первых по времени приобретения.

В том случае если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие дороже, применение метода ЛИФО приводит к тому, что материалы списываются в производство по большей стоимости, соответственно, себестоимость продукции выше и прибыль ниже.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то, наоборот, в случае применения метода ЛИФО сумма налога на прибыль будет снижаться.

В литературе предложено два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ЛИФО.

1. Сначала списываются материалы по стоимости последней приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается предыдущая и так далее Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене первых по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Пример.

Воспользуемся условиями предыдущего примера.

На начало месяца остаток краски составлял 100 банок по цене 35-00 рублей за банку.

Остаток на начало месяца составляет: 100 х 35-00 = 3 500 рублей

В течение месяца поступило:

1 партия: 120 банок по цене 40-00 рублей за банку;

2 партия: 80 банок по цене 45-00 рублей за банку;

3 партия: 100 банок по цене 50-00 рублей за банку.

Общая стоимость поступившей краски:

120 х 40-00 + 80 х 45-00 + 100 х 50-00 = 13 400-00 рублей

За месяц в производство списано 270 банок краски, остаток на конец месяца составляет 130 банок.

1 вариант

Всего списано 270 банок краски, причем сначала полностью списывается третья партия (100 банок), затем списывается вторая партия (80 банок). Так как общее количество больше, то оставшееся количество списывается из первой партии: 270 – (100 + 80) = 90 банок

Стоимость списанной краски:

100 х 50-00 + 80 х 45-00 + 90 х 40-00 = 12 200-00 рублей

Средняя себестоимость одной банки списанной краски составляет:

Стоимость остатка краски составляет:

(3 500-00 + 13 400-00) – 12 200-00 = 4 700-00 рублей

При этом варианте необходимо точно определить, материалы из каких партий составляют остаток на конец месяца, так как эти данные нужны для правильного отнесения материалов к конкретным партиям при списании в последующих месяцах.

Остаток составляют:

Из первой партии: 120 – 90 = 30 банок на сумму 30 х 40-00 = 1 200-00 рублей;

Краска, которая составляла остаток на начало месяца, полностью числится на остатке и в конце месяца: 100 х 35-00 = 3 500-00 рублей

2 вариант

Остаток на конец месяца составляет 130 банок, причем краска, числившаяся в остатке на начало месяца (100 банок) остается неизрасходованной и на конец месяца, поскольку этого недостаточно, 30 банок из первой партии также включаются в остаток.

Стоимость остатка на конец месяца составляет:

100 х 35-00 + 30 х 40-00 = 4 700-00 рублей

Стоимость списанной краски составляет:

(3 500-00 + 13 400-00) – 4 700-00 = 12 200-00 рублей

Средняя себестоимость одной банки списанной краски:

12 200-00 / 270 = 45-19 рублей

Таким образом, при методе ЛИФО стоимость списанных материалов и остатка также одинаковы при использовании обоих вариантов. При втором варианте достаточно точно определить, материалы из каких именно партий составляют остаток на складе, а стоимость списанных материалов определяется расчетным путем без обязательного отнесения на конкретную партию, тогда как при первом варианте нужно точно определять, из каких именно партий материалы списываются и остаются на конец месяца. При частых закупках материалов первый вариант неудобен из-за трудоемкости расчетов.

Сравнение различных методов списания материалов

При использовании методов списания МПЗ – по средней себестоимости, ФИФО или ЛИФО – рассчитанные значения стоимости списанных материалов и остатков на конец периода отличаются друг от друга. Это, в свою очередь, влияет на себестоимость продукции, величину прибыли и сумму налога на имущество. Поэтому при выборе метода списания материалов нужно определить, какие критерии являются наиболее важными.

Пример.

На начало месяца остаток материалов составлял 300 единиц по цене 110-00 рублей за единицу на общую сумму: 300 х 110-00 = 33 000-00 рублей

В течение месяца поступило:

1 партия: 500 единиц по цене 130-00 рублей за единицу на общую сумму 65 000-00 рублей;

2 партия: 600 единиц по цене 170-00 рублей за единицу на общую сумму 102 000-00 рублей;

3 партия: 200 единиц по цене 180-00 рублей за единицу на общую сумму 36 000-00 рублей

Общая стоимость материалов:

33 000-00 + 65 000-00 + 102 000-00 + 36 000-00 = 236 000-00 рублей

А) Метод средней себестоимости.

Средняя себестоимость единицы составляет: 236 000-00 / 1 600 = 147-50 рублей

Стоимость списанных материалов составляет: 1 200 х 147-50 = 177 000-00 рублей

Остаток на конец месяца составляет: 400 х 147-50 = 59 000-00 рублей

Б) Метод ФИФО

Остаток на конец месяца: 200 х 180-00 + 200 х 170-00 = 70 000-00 рублей

Стоимость списанных материалов: 236 000-00 – 70 000-00 = 166 000-00 рублей

Средняя себестоимость единицы списанных материалов: 166 000-00 / 1 200 = 138-33 рублей

Средняя себестоимость единицы материалов на остатке: 70 000-00 / 400 = 175-00 рублей

В) Метод ЛИФО

Остаток на конец месяца: 300 х 110-00 + 100 х 130-00 = 46 000-00 рублей

Стоимость списанных материалов: 236 000-00 – 46 000-00 = 190 000-00 рублей

Средняя себестоимость единицы списанных материалов: 190 000-00 / 1 200 = 158-33 рублей

Средняя себестоимость единицы материалов на остатке: 46 000-00 / 400 = 115-00 рублей

Таким образом, мы видим, что при условии постоянного повышения цен на материалы при использовании метода ФИФО стоимость списанных материалов наименьшая, а стоимость материалов на остатке максимальна. В этом случае себестоимость продукции ниже и, соответственно, прибыль от реализации продукции выше.

При применении метода ЛИФО стоимость списанных материалов максимальна, при этом повышается себестоимость продукции и, соответственно, прибыль снижается.

При использовании метода списания по средней себестоимости стоимость списанных материалов и, следовательно, себестоимость продукции в меньшей степени определяются колебаниями цен и могут сохраняться на довольно стабильном уровне.

Отсюда можно сделать следующий вывод: метод ЛИФО удобен для минимизации налога на прибыль. Метод ФИФО для этих целей наиболее невыгоден, так как в этом случае налоги возрастают. Однако если организация ставит своей целью получение максимальной прибыли и, следовательно, увеличение сумм выплачиваемых дивидендов, удобнее применять метод ФИФО. Кроме того, этот метод позволяет получить более достоверные данные о стоимости списываемых материалов и себестоимости продукции, так как на практике материалы, как правило, списываются в порядке поступления.

Эти выводы справедливы, если цены на материалы повышаются. Если же цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то для минимизации налогов более удобным становится метод ФИФО, а метод ЛИФО для этих целей подходит менее всего. Метод средней себестоимости по-прежнему дает средние показатели.

Для демонстрации преимуществ и недостатков различных методов списания МПЗ мы рассмотрели варианты, при которых цены на материалы либо постоянно растут, либо постоянно снижаются. На практике же цены на материалы могут, как увеличиваться, так и снижаться. В этом случае различия между методами не столь очевидны.

Пример.

Изменим условия предыдущего примера.

На начало месяца остаток материалов составлял 300 единиц по цене 110-00 рублей за единицу на общую сумму 33 000-00 рублей

В течение месяца поступило:

1 партия: 500 единиц по цене 170-00 рублей за единицу на общую сумму 85 000-00 рублей;

2 партия: 600 единиц по цене 180-00 рублей за единицу на общую сумму 108 000-00 рублей;

3 партия: 200 единиц по цене 130-00 рублей за единицу на общую сумму 26 000-00 рублей

Общее количество материалов (остаток на начало месяца и поступившие материалы):

300 + 500 + 600 + 200 = 1 600 единиц.

Общая стоимость материалов:

33 000-00 + 85 000-00 + 108 000-00 + 26 000-00 = 252 000-00 рублей

В течение месяца израсходовано 1 200 единиц.

Остаток на конец месяца: 1 600 – 1 200 = 400 единиц.

А) Метод средней себестоимости.

Средняя себестоимость единицы составляет: 252 000-00 / 1 600 = 157-50 рублей

Стоимость списанных материалов составляет: 1 200 х 157-50 = 189 000-00 рублей

Остаток на конец месяца составляет: 400 х 157-50 = 63 000-00 рублей

Б) Метод ФИФО

Остаток на конец месяца: 200 х 130-00 + 200 х 180-00 = 62 000-00 рублей

Стоимость списанных материалов: 252 000-00 – 62 000-00 = 190 000-00 рублей

Средняя себестоимость единицы списанных материалов:

190 000-00 / 1 200 = 158-33 рублей

Средняя себестоимость единицы материалов на остатке: 62 000-00 / 400 = 155-00 рублей

В) Метод ЛИФО

Остаток на конец месяца: 300 х 110-00 + 100 х 170-00 = 50 000-00 рублей

Стоимость списанных материалов: 252 000-00 – 50 000-00 = 202 000-00 рублей

Средняя себестоимость единицы списанных материалов: 202 000-00 / 1 200 = 168-33 рублей

Средняя себестоимость единицы материалов на остатке: 50 000-00 / 400 = 125-00 рублей

Объединим полученные результаты в таблицу.

Как видим, в условиях данного примера все три метода дают сходные результаты, причем при использовании методов средней себестоимости и ФИФО, полученные значения практически одинаковы. В зависимости от динамики цен могут возникнуть ситуации, когда методы средней себестоимости и ЛИФО, либо ФИФО и ЛИФО, либо все три метода будут приводить к одинаковым результатам.

Более подробно об бухгалтерским и налоговым учетом МПЗ Вы можете ознакомится в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Материалы, полуфабрикаты, спецодежда, спецоборудование»